Gelir Vergisi oranlarında yapılan değişiklik

4444 Sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanunu''na eklenen geçici 57. madde hükmü ile "1999-2002 yılları gelirlerinin (ücretler hariç) vergilendirilmesinde G.V.K''nın 103. maddesindeki tarifenin mükerrer 123. maddeye göre belirlenen gelir dilimlerine karşılık gelen vergi oranlarının beş puan artırılmak suretiyle uygulanması" öngörülmüştür. Bir başka deyişle, 1999 yılı vergilerine uygulanacak vergi oranına, 5 puan zam yapılmıştır. Ancak bu uygulama geçici vergi yönünden ve ücretlerin vergilendirilmesinde dikkate alınmayacaktır. Bu düzenleme ile 1999-2002 yılları için ücretlerin ve diğer gelirlerin (ticari kazanç, zirai kazanç, serbest meslek kazancı, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı, diğer kazanç ve iratlar) farklı tarifeler üzerinden vergilendirilmesi öngörülmüştür. Buna göre 1999 yılı için ücret gelirlerine ve diğer gelirlere uygulanacak vergi tarifesi aşağıda karşılaştırılmalı olarak gösterilmiştir.

1999 Yılı Vergi Tarifesi Gelir Dilimi Ücret Diğer

Gelirleri Gelirler -2.000.000.000 liraya kadar % 15 % 20 -2.000.000.001 ile 5.000.000.000 lira arası için % 20 % 25 -5.000.000.001 ile 10.000.000.000 lira arası için % 25 % 30 -10.000.000.001 ile 25.000.000.000 lira arası için % 30 % 35 -25.000.000.001 ile 50.000.000.000 lira arası için % 35 % 40 -50.000.000.001 lira ve üzeri için % 40 % 45

Görüldüğü üzere ücret gelirleri için vergileme % 15 nispeti ile başlayıp % 40 nispeti ile bitecek, buna karşılık diğer gelirler için vergileme % 20 nispeti ile başlayıp % 45''e kadar çıkacaktır. 2000-2002 yılları için de yeniden değerleme oranı oranında artırılmak suretiyle yeniden belirlenecek Gelir Dilimlerine ücret gelirleri ve diğer gelirler için beşer puan farklı olan aynı vergi oranları uygulanacaktır. 2003 yılından itibaren ise ücret gelirleri ve diğer gelirler arasındaki farklılık ortadan kalkacak ve tüm gelirlere % 15 ile başlayıp % 40 ile biten vergi oranları uygulanacaktır. Yapılan bu düzenleme ile gerek 4369 ve 4444 sayılı Kanunlarla Gelir Vergisi Kanunu''nda yapılan değişikliklerin sonucu ortaya çıkacak vergi geliri azalmasının ücretliler dışındaki mükelleflerden telafisi amaçlanmıştır. Ancak 4444 sayılı Kanunla 57. maddesi ile yapılan bu değişiklik, özellikle maddenin yıl ortasında yürürlüğe girmesi dolayısıyla bazı hukuksal sorunları da beraberinde getirmiştir. Bu sorunlardan hemen akla gelen birincisi, yıl ortasında bütün bir yılı kapsayacak şekilde oran değişikliği yapılıp yapılamayacağıdır. İkinci sorun ise, Gelir Vergisi Kanunu''nun 95. maddesi kapsamında olup yıllık beyanname ile vergilendirilmesi gereken ücretlerin, beyannamede diğer gelirlerle birleşmesi halinde, farklı oranların nasıl tatbik edileceğidir. Üçüncüsü, yasa değişikliğinden önce verilmiş münferit beyannamelerin durumunun ne olacağıdır. Bu yazımızda bu sorunlardan birincisini, vergi oranlarında geçmişe etkili olarak yapılan bu değişikliğin, bir geriye yürüme olarak nitelendirilerek Anayasa''ya aykırılığın ileri sürülüp sürülemeyeceği konusunu değerlendirmeye çalışacağız. Vergi hukukunda genel kabul gören görüş, kanunlarda geçmişe etkili olarak yapılan düzenlemeleri, Federal Almanya ve İsviçre doktrin ve içtihatlarından hareketle, "gerçek ve gerçek olmayan geriye yürüme" şeklinde ikiye ayırarak incelemektedir. Gerçek geriye yürüme, bir vergi yasasının, eski yasa döneminde tamamlanmış ve hukuki sonuçlarını doğurmuş hukuki durum, ilişki ve olaylara uygulanmasıdır. Gerçek geriye yürüme geçersiz, gerçek olmayan geriye yürüme geçerli kabul edilmektedir. Hiç şüphesiz, bu kuralların istisnası da vardı (1). Bu ayırımı olayımıza uyarlarsak, 1999 hesap döneminin şekli olarak kapanmamış olması, vergi oranlarındaki beş puanlık artışın, bir gerçek olmayan geriye yürüme halini oluşturduğu izlenimi doğmaktadır. Oysa, gelir vergisinin yapısı irdelendiğinde ve konu ayrıntılı tahlil edildiğinde, durum tam tersini göstermekte ve bir çok halde vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği ve tamamlandığı ortaya çıkmaktadır. Örneğin Mart ayı içerisinde hazine bonosu alan ve Temmuz ayı başında satan bir kişi için, vergiyi doğuran olay ve işlemler tamamlanmıştır. Sadece beyannamenin henüz verilmemiş olmasından hareketle, bu kişi için henüz vergilendirme döneminin tamamlanmadığından söz edilmesi yanlış olur. Hele mükellef, 4444 sayılı Kanun yürürlüğe girmeden önce vefat etmiş veya işi terk etmişse, vergilendirme dönemi sona ermiş, ancak beyan süresi gelmemiştir. Yasa değişikliği bu kişi için, gerçek geriye yürüme durumunu arz etmektedir. Öte yandan, örneğin menkul kıymet alım satımı yaparak diğer kazanç ve irat kapsamında gelir elde eden ve yurt dışında yaşayan dar mükellefler, kazançlarını kazancı doğuran işlemi izleyen 15 gün içerisinde, münferit beyanname ile beyan etmek durumundadırlar. Özellikle aracı kurumların aracılığıyla Türkiye''de menkul kıymet yatırımı yapan ve borsada sık sık alım satım yapan dar mükellefler için, her bir alım satım itibariyle vergilendirme dönemi ve hatta beyan dönemi tamamlanmış bulunmaktadır. Ender de olsa bazı bilinçli aracı kurumlar, bu durumda bulunan dar mükellef müşterileri için münferit beyannamelerini vermişlerdir. Bu defa, yapılan yasa değişikliği ile bütün bu beyannameler, matrah farkını içerir ve ikmalen tarhı gerektirir hale gelmişlerdir. Bir Yasanın, zamanın Yasası''na göre doğru yapılan beyanları, yanlış duruma düşürerek cezayı gerektirir hale getirmesine, "hesap dönemi henüz kapanmadı" şeklinde bir açıklamada bulmaya çalışmak, hukuku rafa kaldırıp adeta keyfi vergilendirmeye yeşil ışık yakmak gibidir. Kanun veya Yasa ile Hukukun aynı şey değildir. Kamu gelirlerindeki azalma şeklindeki gerekçe, yapılan değişikliğe "kamu yararı" şeklindeki soyut kavrama dayanarak, bir izah tarzı olamaz. Zira bu sonuç, söz konusu Kanunların doğurduğu bir sonuçtur. Bir başka deyişle Kanun koyucunun (bir başka anlatımla da, tasarıları hazırlayan Bakanlığın) öngördüğü ve baştan düşünülmesi gereken bir sonuçtur. Madem oranlar 4444 sayılı Kanunla 1.1.1999 itibariyle artırılacaktı, o halde niçin 4369 sayılı Kanunla 1.1.1999 itibariyle düşürülmüştür. Yol açacağı gelir kaybı nazara alınmadan ve alternatif bir oto-kontrol müessesesi düşünülmeden, hayat standardı niçin kaldırılmıştır. Yıl ortasında yapılan değişikliklerle vergi oranının geçmişe etkili kılınmasının, hukuki güvenlik ve istikrar ilkelerine aykırılığı konuları ise izahı gerektirmeyecek durumda olduğundan, ayrıca değinmiyoruz. Bu açıkladığımız sebeplerle ve kanaatimizce gelir vergisi oranlarında yıl ortasında yapılan değişiklik, hukuki güvenlik ve hukuki istikrar ilkelerini zedelemekte, tamamlanmış işlemleri de etkileyecek şekilde geçmişe etkili olmakta ve dolayısıyla Anayasa''ya aykırı bulunmaktadır. Bu değişiklik, daha önce net aktif ve ekonomik denge vergilerinde olduğu gibi, pekçok ihtilafa yol açacak ve nihayet son sözü doğal olarak yargı söyleyecektir. (1). Bu konuda geniş bilgi için: ÖNCEL, Mualla-KUMRULU, Ahmet-ÇAĞAN, Nami., Vergi Hukuku, 6. Bası, Ankara 1998, sh: 47 vd.